La crisi economica innescata dall’emergenza sanitaria impatterà indubitabilmente sui risultati reddituali delle imprese, sia per il 2020 sia per gli anni a venire. Ma al danno economico potrebbe aggiungersi la beffa di ritrovarsi, a causa della crisi, nell’ambito oggettivo di applicazione della disciplina delle società di comodo e dover necessariamente dichiarare un reddito minimo anche quando sono state conseguite perdite reali a causa del virus.
La disciplina delle società di comodo
Le c.d. società di comodo di cui all’articolo 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724, si possono idealmente ripartire in due categorie:
- le “società non operative”, ossia le società che non superano il test di operatività previsto dall’articolo 30, comma 1 citato (l'ammontare complessivo dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi, esclusi quelli straordinari, risultanti dal conto economico del triennio è inferiore all’ammontare medio dei ricavi virtuali derivanti dall’applicazione delle 6 categorie dello stato patrimoniale sempre del triennio, degli appositi coefficienti moltiplicativi);
- le “società in perdita sistematica”, disciplinate dall’articolo 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, del decreto-legge 13 agosto 2011 n. 138: si tratta delle società che presentano una situazione di perdita fiscale che risulta dalle relative dichiarazioni dei redditi per 5 periodi d’imposta consecutivi; ovvero, sempre un quinquennio 4 dichiarazioni dei redditi in perdita fiscale ed una quinta con un reddito imponibile tuttavia inferiore a quello minimo presunto (il reddito è quello minimo è individuato con le regole della disciplina delle società non operative).
Al verificarsi di tali condizioni:
- le società” non operative” sono considerate “di comodo” nel periodo in cui non superano il test di non operatività;
- le società in “perdita sistematica” sono considerate “di comodo” nel sesto periodo d’imposta (anno successivo al quinquennio di osservazione in cui si sono manifestati i presupposti).
Esempio
Una società sarà considerata in “perdita sistematica” nel 2020 se:
- ha conseguito perdite fiscali per i periodi di imposta 2015, 2016, 2017, 2018 e 2019, ovvero
- è in perdita per 4 periodi (ad esempio, 2015, 2016, 2017 e 2018) e per uno (ad esempio, nel 2019) presenti reddito che è però inferiore a quello minimo.
Di conseguenza, la società è tenuta a dichiarare per il periodo d’imposta 2020 in cui è considerata “di comodo” un reddito minimo, non inferiore all'ammontare della somma degli importi derivanti dall'applicazione, ai valori dei beni posseduti nell'esercizio, di una serie di percentuali, indicate nel comma 3 dell’articolo 30 della legge n. 724 del 1994. Inoltre, se si tratta di una società di capitali su detto reddito minimo deve applicarsi la maggiorazione IRES del 10,5%.
La causa di disapplicazione dell’emergenza sanitaria
La disciplina, sia delle società “non operative” sia delle società in “perdita sistematica”, prevede delle cause di disapplicazione automatica, ossia delle situazioni oggettive al ricorrere delle quali non è necessario richiederne la disapplicazione mediante istanza all’Agenzia delle entrate. Tali cause sono individuate nel Provvedimento n. 87956 dell’11 giungo 2012; detto provvedimento ha, altresì, integrato il Provvedimento n. 23681 del 14 febbraio 2008, individuando ulteriori cause di disapplicazione automatica della disciplina sulle società di comodo. Detto provvedimento stabilisce, dunque, sia per le società in perdita sistematica che per le società non operative la disapplicazione della relativa disciplina per le società per le quali, tra l’altro, gli adempimenti e i versamenti tributari sono stati sospesi o differiti da disposizioni normative adottate in conseguenza della dichiarazione dello stato di emergenza ai sensi dell’articolo 5 della legge 24 febbraio 1992, n. 225.
Nella situazione attuale vi sono le condizioni richieste dal provvedimento dell’Agenzia per la disapplicazione, ossia:
- gli adempimenti e i versamenti tributari sono stati sospesi dalle disposizioni dell’articolo 60 e 62 del D.L. n. 18 del 2020;
- le suddette disposizioni sono state adottate in conseguenza di uno stato di emergenza (sanitaria).
Tuttavia, ai fini dell’applicazione della causa di disapplicazione è necessario distinguere le due discipline.
Disciplina delle società non operative – effetti della causa di disapplicazione
Per le società “non operative” il verificarsi della causa di disapplicazione nel 2020 determina la disapplicazione della relativa disciplina nel medesimo periodo d’imposta (e in quello successivo – 2021). In tal caso, dunque, basterà indicare nella casella “Disapplicazione società non operative” del rigo RS116 della dichiarazione dei redditi 2021 (redditi 2020) il codice 9 per avere la disapplicazione della disciplina.
Disciplina delle società in perdita sistematica – effetti della causa di disapplicazione
Il provvedimento dell’Agenzia n. 87956 dell’11 giungo 2012 prevede che possono disapplicare la disciplina sulle società in perdita sistematica, senza dover assolvere all’onere di presentare istanza di interpello, le società per le quali, tra gli altri motivi, in almeno uno dei 5 periodi d’imposta di osservazione, “gli adempimenti e i versamenti tributari sono stati sospesi o differiti da disposizioni normative adottate in conseguenza della dichiarazione dello stato di emergenza ai sensi dell’articolo 5 della legge 24 febbraio 1992, n. 225. La disapplicazione opera limitatamente al periodo d’imposta in cui si è verificato l’evento calamitoso e quello successivo”.
Con la circolare n. 23 del 2012 è stato precisato che le situazioni che possono essere apprezzate ai fini delle disapplicazione si riferiscono esclusivamente ad uno dei periodi d’imposta indicati nel comma 36-decies del citato articolo 2 (il quinquennio di osservazione), determinando un immediato effetto interruttivo del periodo di osservazione di riferimento. È stato, inoltre, precisato che l’esistenza di una causa di disapplicazione automatica nell’ambito del quinquennio rende inapplicabile la disciplina per il successivo sesto periodo d’imposta. Pertanto, l’emergenza sanitaria del 2020:
- non consente di disapplicare già per il periodo d’imposta 2020 la disciplina per le società in perdita sistematica, atteso che il relativo periodo di osservazione è il quinquennio 2015-2019, non interessato dall’emergenza;
- consentirà la disapplicazione della disciplina solo nel 2021 posto che in questo caso il quinquennio di osservazione 2016-2020 sarà interessato dalla causa di disapplicazione.
In conclusione, in mancanza di interventi legislativi, per avere la disapplicazione della disciplina per il periodo d’imposta 2020 le società interessate dovranno presentare istanza di disapplicazione all’Agenzia delle entrate ai sensi dell'articolo 11, comma 1, lettera b), della legge n. 212 del 2000 cercando di convincere la DRE di competenza che la società nel 2020 si è trovata nella oggettiva impossibilità di raggiungere il reddito minimo stimato tramite i coefficienti moltiplicativi. Ciò, in quanto, si ripete, la causa di disapplicazione prevista dal provvedimento dell’Agenzia non è utilizzabile nel 2020.
Riferimenti normativi
- Articolo 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724;
- Articolo 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, del decreto legge 13 agosto 2011 n. 138
- Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 87956 dell’11 giugno 2012
Riferimenti di prassi
- Circolare Agenzia delle entrate n. 23 dell’11 giugno 2012
