Con l’art. 1 della legge n. 160 del 2019 (legge di bilancio 2020) è stata modificata in più punti la disciplina del regime forfettario. Tra le altre modifiche, spicca la reintroduzione di alcuni requisiti per l’accesso e la permanenza nel regime, quali le spese sostenute per il personale e per il lavoro accessorio, ovvero l’aver conseguito redditi di lavoro dipendente al di sotto di una determinata soglia nell’anno precedente. In particolare, dal 2020 per fruire del regime agevolato i contribuenti persone fisiche esercenti attività d’impresa, arti o professioni devono, al contempo, nell’anno precedente (2019):
- aver conseguito ricavi ovvero percepito compensi, ragguagliati ad anno, non superiori a 65.000 euro (requisito non modificato);
- aver sostenuto spese per un ammontare complessivamente non superiore ad euro 20.000 lordi per dipendenti e collaboratori (requisito reintrodotto dal 2020);
- aver percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente non eccedenti l’importo di 30.000 euro (requisito reintrodotto dal 2020). Se il rapporto di lavoro è cessato la verifica di tale soglia è irrilevante.
Come è evidente, la reintroduzione dal 2020, con riferimento a parametri del 2019, dei requisiti relativi al costo per dipendenti e collaboratori nonché quello riferito a redditi di lavoro dipendente e assimilato ha determinato la fuoriuscita dal regime di alcuni soggetti esercenti attività d’impresa, arte o professione che non rispettano i nuovi requisiti.
Verifichiamo le conseguenze che, dal punto di vista della tassazione delle plusvalenze dei beni strumentali, la fuoriuscita dal regime comporta in caso di vendita degli stessi.
Componenti di reddito relativi ai beni strumentali nel regime forfetario
Le plusvalenze e le minusvalenze realizzate nel corso del regime forfetario per effetto dell’alienazione dei beni strumentali acquisiti in vigenza del regime o nei periodi precedenti l’ingresso nello stesso non assumono rilevanza. Allo stesso modo in vigenza del regime non rilevano, ai fini della determinazione del reddito, così come gli altri costi, le quote di ammortamento relative ai suddetti beni.
Plusvalenze e minusvalenze realizzate dopo l’uscita dal regime forfetario
L’art. 1, comma 72, della legge n. 190 del 2014 con riferimento alla plusvalenze e alle minusvalenze realizzate dopo l’uscita dal regime forfetario, distingue l’ipotesi in cui il bene strumentale sia stato acquistato negli anni precedenti all’ingresso nel regime forfetario da quella in cui il bene sia stato acquistato nel periodo di applicazione del regime forfetario.
In entrambi i casi l’importo della plusvalenza o minusvalenza riflette il fatto che durante il periodo di vigenza del regime forfetario non sono calcolati gli ammortamenti e, dunque, il costo del bene resta fissato al valore che aveva al momento dell’ingresso nel regime ovvero al momento dell’acquisto del bene strumentale.
Bene strumentale acquistato negli anni precedenti all'ingresso nel regime forfetario
Con riferimento alla plusvalenze e alle minusvalenze realizzate dopo l’uscita dal regime forfetario il costo dei beni acquistati negli anni precedenti all'ingresso nel regime forfetario è pari al costo non ammortizzato, risultante dal libro dei beni ammortizzabili nell’anno che precede l’adozione del regime forfetario.
Esempio 1 - Bene acquistato negli anni precedenti all’ingresso nel regime forfetario
- Acquisto di un bene strumentale effettuato in regime ordinario nel 2018 per 20.000 euro
- Accesso nel regime forfetario dal 2019
- Fuoriuscita dal regime forfetario nel 2020
- Vendita del bene strumentale nel 2020 per 21.000 euro
- Si suppone un’aliquota di ammortamento pari al 20%
Nel 2018 il bene acquistato è ammortizzato per il 10% (aliquota ridotta alla metà per il primo anno di applicazione dell’ammortamento), dunque, l’ammortamento è pari a 2.000 euro.
Nel 2019, anno di vigenza del regime, l’ammortamento non è calcolato.
L’importo da considerare per il calcolo della plusvalenza è il costo non ammortizzato nell’anno che precede l’adozione del regime forfetario (2018), pari a 20.000 – 2.000 = 18.000 euro
La plusvalenza sarà, dunque, pari a 21.000 – 18.000 = 3.000 euro
Bene strumentale acquistato nel periodo di applicazione del regime forfetario
Ai fini della determinazione della plusvalenza o minusvalenza il costo dei beni strumentali acquistati nel periodo di applicazione del regime forfetario è pari al prezzo d’acquisto.
Esempio 2 - Bene acquistato in vigenza del regime forfetario
- Acquisto di un bene strumentale effettuato in regime forfetario nel 2018 per 20.000 euro
- Fuoriuscita dal regime forfetario nel 2020
- Vendita del bene strumentale nel 2020 per 21.000 euro
- Si suppone un’aliquota di ammortamento pari al 20%
Nel 2018 e nel 2019, anni di vigenza del regime, l’ammortamento non è calcolato.
L’importo da considerare per il calcolo della plusvalenza è il costo di acquisto, pari a 20.000 euro
La plusvalenza sarà, dunque, pari a 20.000 – 21.000 = 1.000 euro
Rateizzazione delle plusvalenze
Alle plusvalenze, come sopra determinate, realizzate con la cessione del bene strumentale dopo la fuoriuscita dal regime forfetario, dovrebbero applicarsi le disposizioni dell’art. 86, comma 4, del Tuir; le plusvalenze, pertanto, concorrono a formare il reddito, per l'intero ammontare nell'esercizio in cui sono state realizzate ovvero, se i beni sono stati posseduti per un periodo non inferiore a tre anni, a scelta del contribuente da effettuarsi in dichiarazione, in quote costanti nell'esercizio stesso e nei successivi, ma non oltre il quarto. Al riguardo, si ritiene, altresì, che, con riferimento al possesso dei beni per un periodo non inferiore a 3 anni, che legittima la scelta per la rateizzazione, nel calcolo del triennio possano essere computati anche i periodi d’imposta in cui il contribuente è stato in regime forfetario. Sul punto, tuttavia, non risultano chiarimenti ufficiali.
Riferimenti normativi
- Articolo 1, comma 72 della legge 190 del 2014;
- Articolo 86, comma 4, del Tuir.
Riferimenti di prassi
- Circolare Agenzia delle entrate n. 10 del 2016
