L’attualizzazione dei debiti e crediti, prevista dall’art. 2426 del codice civile per le società di grandi dimensioni che redigono il bilancio in base alle disposizioni del codice civile, deve applicarsi, in presenza dei requisiti previsti dall’OIC 15 – Crediti, anche al finanziamento erogato ad un dipendente della società a condizioni di particolare favore, ossia a un tasso “significativamente” più basso rispetto a quello di mercato.
È bene ricordare che l’obbligo di tener conto del fattore temporale per crediti e debiti riguarda solo le cd. “grandi imprese”. Hanno, invece, la facoltà e non l’obbligo di applicare l’attualizzazione, in luogo della rilevazione del credito al valore nominale:
- piccole imprese di cui all’art. 2435 bis;
- microimprese di cui all’art. 2435 ter.
L’attualizzazione, in ogni caso, non si applica se gli effetti sono sostanzialmente irrilevanti (es. crediti inferiori a 12 mesi).
L’attualizzazione
La necessità di “attualizzare” i crediti sorge se, al momento della rilevazione iniziale, gli stessi non sono produttivi di interessi, ovvero producono interessi effettivi secondo un tasso significativamente inferiore a quello di mercato.
In linea generale, l’attualizzazione dei crediti consente di evidenziare la componente finanziaria implicita di un finanziamento (es. 5), data dalla differenza tra valore nominale (es. 100) e valore attuale (es. 95) del credito. Ad esempio l’attualizzazione si applica agli interessi attivi impliciti sul ricavo di vendita di beni o servizi, fenomeno che si presenta quando il relativo credito verso il cliente ha scadenza superiore ai 12 mesi e su di esso non maturano interessi espliciti o maturano interessi nominali più bassi rispetto ai tassi di mercato.
Finanziamento agevolato erogato ad un dipendente – aspetti contabili
Nel caso specifico di un credito verso un dipendente, la differenza tra valore nominale e valore attuale del credito rappresenta - non una componente finanziaria implicita, come in linea generale prevede l’OIC 15 in presenza di attualizzazione dei crediti – bensì un beneficio concesso al dipendente e può essere considerata come una forma di retribuzione aggiuntiva. Pertanto, in questo caso, secondo l’OIC 15, in fase di rilevazione iniziale la società dovrà classificare la differenza nel costo del personale.
Successivamente, al 31/12 di ogni anno, la società imputerà a conto economico interessi attivi figurativi in contropartita dell’incremento del valore contabile del credito, con conseguente riassorbimento della differenza tra il valore nominale e il valore attuale del credito verso il dipendente.
Alla scadenza il rimborso sarà contabilizzato in base al ricostituito valore nominale del credito.
Esempio
Un finanziamento al dipendente di 1.000 euro per 2 anni senza previsione di interessi, dal valore attuale (calcolato in base al tasso di mercato) di 900 euro sarà iscritto in contabilità secondo lo schema seguente:
- 900 euro - credito v/dipendenti;
- 100 euro – costo del lavoro;
- 1000 euro – uscita di banca
Al 31/12 di ciascuno dei 2 anni saranno rilevati gli interessi attivi impliciti sul credito, calcolati in base al tasso di interesse di mercato (poniamo 50 euro il 1° anno e 50 euro il 2°) che andranno ad aggiungersi al credito di 900 euro fino a ricostituire contabilmente il valore del credito di 1.000 euro che il dipendente dovrà rimborsare alla scadenza.
E’ evidente che il costo del lavoro di 100 rilevato nel primo anno, verrà poi recuperato con gli interessi attivi pari a 100 dei due anni successivi.
Finanziamento agevolato erogato ad un dipendente – aspetti fiscali
Tale rappresentazione contabile, in virtù del principio di derivazione rafforzata - previsto anche per i soggetti OIC dall’art. 83 del Tuir, come modificato dall’art. 13 bis del D.L. n. 244/2016 – rileva anche ai fini fiscali.
Ricordiamo che la derivazione rafforzata prevista dall’art. 83 del Tuir riguarda le società che redigono il bilancio in base alle disposizioni del codice civile, ad eccezione delle microimprese di cui all’art. 2435 ter c.c.
Pertanto, la differenza tra valore nominale e valore attuale del credito verso il dipendente sarà considerato costo del personale anche ai fini fiscali (Ires e Irap) per:
- grandi imprese;
- piccole imprese di cui all’art. 2435 bis (se applicano, su base volontaria, l’attualizzazione).
Nessuna rilevanza fiscale avrà, invece, il finanziamento al dipendente effettuato da:
- piccole imprese di cui all’art. 2435 bis (se non applicano l’attualizzazione).
- micro imprese di cui all’art. 2435 ter. Peraltro, queste ultime, anche se decidono di applicare l’attualizzazione, dovranno predisporre il cd. doppio binario” per sterilizzare gli effetti in ambito fiscale della rappresentazione contabile che deriva dall’applicazione del criterio dell’OIC 15, posto che sono escluse dalla derivazione rafforzata di cui all’art. 83 del Tuir. A che pro’ tutta questa fatica?
