Premessa
Fino all’1/7/16 il tasso di cambio utilizzato per la contabilizzazione delle transazioni non in euro è stato quello BCE rilevabile sul sito della Banca d’Italia. Successivamente, la stessa BCE ha sconsigliato l’utilizzo del suo tasso ai fini della rilevazione delle operazioni e, pertanto, per contabilizzare le transazioni in valuta deve essere utilizzato un cambio diverso.
In considerazione di ciò, il mercato si sta indirizzando verso tassi alternativi, quali il WMR - World Markets Company’s/Reuters.
In questo contesto, il mantenimento ai fini fiscali del riferimento al cambio BCE avrebbe penalizzato le imprese che effettuano operazioni in valuta, in quanto tali soggetti avrebbero dovuto rideterminare i componenti reddituali sulla base di un cambio diverso - posto che il tasso BCE è stato sconsigliato - rispetto a quello utilizzato in contabilità e, dunque, gestire un doppio binario contabile e fiscale.
Conseguentemente, con l’art. 13 bis del D.L. n. 244/2016, è stato modificato l’art. 110, co. 9, del Tuir, aggiungendovi un 2° periodo, in base al quale si consente, anche ai fini fiscali, l’utilizzo di tassi di cambio alternativi rispetto a quelli della BCE nella contabilizzazione delle operazioni in valuta forniti da operatori internazionali indipendenti, purché la relativa quotazione sia resa disponibile attraverso fonti di informazione pubbliche e verificabili.
Utilizzo dei tassi di cambio
E’ utile ricordare che gli articoli 9, co. 2 e 110, co. 9, del Tuir prevedono che la conversione di corrispettivi, proventi, spese e oneri in valuta (componenti di conto economico) deve avvenire utilizzando:
- il cambio del giorno in cui i suddetti componenti si considerano percepiti o sostenuti, o;
- il cambio del giorno antecedente più prossimo.
Nelle ipotesi in cui non è disponibile né il cambio del giorno di effettuazione dell’operazione, né il cambio del giorno antecedente più prossimo, deve farsi riferimento al cambio del mese in cui sono stati percepiti o sostenuti, di cui all’art. 110, co. 9, del Tuir.
Ebbene, come si è detto, dall’1/7/16 la BCE scoraggia l’utilizzo del suo tasso di cambio e, pertanto, per contabilizzare le transazioni in valuta deve essere utilizzato un cambio diverso.
Vediamo in che termini l’utilizzo del cambio alternativo applicato in contabilità rileva anche ai fini fiscali dopo la modifica dell’art. 110, co. 9, del Tuir, in base al quale è possibile, anche ai fini fiscali, l’utilizzo di tassi di cambio forniti da operatori internazionali indipendenti.
Tassi di cambio alternativi – rilevanza ai fini fiscali
Circa l’ambito di applicazione in ambito fiscale di detti tassi di cambio alternativi si osserva che vanno valorizzati i seguenti aspetti:
- il riferimento letterale della nuova disposizione alla “contabilizzazione” delle operazioni;
- il collegamento diretto di questi tassi di cambio alternativi con il “cambio delle valute estere in ciascun mese” di cui all’art. 110, co. 9, 1° periodo;
- il passaggio della relazione illustrativa al provvedimento che ha introdotto la modifica, secondo cui “Questi operatori, infatti, sarebbero tenuti a rideterminare i componenti reddituali sulla base di un cambio diverso rispetto a quello effettivamente utilizzato con il duplice effetto di dover gestire un doppio binario contabile e fiscale e di dover assoggettare a tassazione un imponibile scollegato dal risultato economico effettivamente conseguito”
Ciò autorizza a concludere che anche ai fini fiscali sia:
- la rilevazione del valore dell’operazione che origina il credito/debito e che comporta la relativa contabilizzazione;
- la relativa estinzione della partita creditoria/debitoria
possa essere effettuata in base a detti tassi di cambio alternativi.
Bisogna, inoltre, considerare che il riferimento ai tassi di cambio alternativi dell’art. 110, co. 9 rileva, secondo il 1° periodo della citata disposizione “Agli effetti delle norme del presente titolo che vi fanno riferimento…”, tra cui, per quanto qui di interesse, il comma 2 dello stesso art. 110 che, a sua volta, rinvia all’art. 9 del Tuir per la valutazione dei corrispettivi, proventi, spese e oneri in natura o in valuta estera.
Pertanto, i tassi di cambio alternativi rilevano, oltre che per il cambio del mese - applicabile in mancanza del cambio giornaliero o del giorno antecedente più prossimo - anche per i suddetti cambi giornalieri individuati dall’art. 9, del Tuir.
Del resto, non potrebbero applicarsi tassi di cambio diversi nell’ipotesi in cui, in assenza del cambio giornaliero o del giorno immediatamente precedente, dovesse applicarsi il cambio del mese.
Attività e passività in valuta - valutazione a fine anno
I tassi di cambio alternativi sono applicabili, oltre che alla rilevazione delle operazioni e all’estinzione di crediti e debiti, anche alla valutazione a fine anno degli stessi. Il codice civile, infatti, all’art. 2426, n. 8 bis prevede che le attività e passività monetarie in valuta sono iscritte al cambio a pronti alla data di chiusura dell'esercizio.
Tuttavia, come noto, per quanto riguarda la valutazione alla chiusura dell’esercizio, l’art. 110, co. 3, del Tuir prevede la irrilevanza ai fini fiscali della valutazioni di fine anno.
Disposizioni fiscali e civilistiche discordanti sulla valutazione di crediti e debiti in valuta alla chiusura dell’esercizio generano un doppio binario che deve essere ricomposto nel quadro RV del Modello Redditi. In tale contesto, le differenza su cambi (civilistiche) non rilevano ai fini fiscali.
In particolare:
- gli utili su cambi (Incrementi/decrementi derivanti dalla valutazione civilistica dei crediti/debiti) da indicarsi nel rigo RF45 (variazione in diminuzione) non sono tassabili;
- le perdite su cambi (Decrementi/incrementi derivanti dalla valutazione civilistica dei crediti/debiti) da indicarsi nel rigo RF28 (variazione in aumento) non sono deducibili.
Operazioni in valuta – Il tasso ai fini Irap
Ai fini dell’Irap la base imponibile dovrebbe comunque desumersi per presa diretta dalle risultanze di bilancio e tenere, pertanto, già conto del tasso di cambio alternativo effettivamente applicato dall’impresa.
