Come noto, se una impresa acquista un immobile strumentale deve scorporare la parte di esso riferibile al terreno su cui è costruito e l’eventuale terreno pertinenziale.
La quota forfetariamente riferibile al terreno è del:
- 30% se all’interno vi si svolge una attività di produzione di beni e/o servizi;
- 20% se all’interno vi si svolge una attività diversa da quella di produzione di beni e/o servizi.
Vige al riguardo il criterio di prevalenza sulla base degli spazi occupati per l’attività di produzione rispetto agli spazi riferiti ad altri utilizzi (uffici, laboratorio di analisi, magazzino ricambi, magazzino stoccaggio materie prime e prodotti finiti, corridoi, spogliatoi, bagni, etc.).
A nulla, peraltro, rileva la eventuale (diversa) suddivisione del prezzo indicata nell’atto notarile di acquisto.
Se, invece, in un primo momento si è acquistato il terreno e in un secondo momento si è edificato il fabbricato, i costi specifici sono conosciuti e non si procede ad alcuno scorporo.
Ovviamente la parte riferibile al terreno non si ammortizza a differenza di quella riferita al fabbricato.
L’acquisto del rudere destinato alla ricostruzione
La Circolare dell’agenzia delle entrate n. 1/2007 ha affrontato una problematica specifica, vale a dire quella della impresa che ha acquistato un immobile strumentale con il dichiarato intento di demolirlo e ricostruirlo.
L’Agenzia ha chiarito al riguardo che occorre distinguere tra:
- Acquisto di fabbricato agibile
- Acquisto di fabbricato inagibile
Si è in presenza di inagibilità di un immobile nell’ipotesi in cui lo stesso presenta danni di rilevante portata tali da non poter essere risolti con meri interventi di manutenzioni straordinaria, ma che richiedono interventi di restauro, risanamento conservativo ovvero di ristrutturazione edilizia. Inutile soffermarsi sulle caratteristiche e differenze esistenti tra i tre tipi di interventi, basti considerare che esiste una copiosa giurisprudenza in materia che, fortunatamente non attiene alla materia fiscale. Al dunque è necessario rivolgersi ad un tecnico per ottenere una perizia dimostrativa o, se si è più fortunati (si fa per dire) una idonea documentazione da un soggetto pubblico (i.e. vigili del fuoco).
Acquisto di fabbricato agibile
Se il fabbricato destinato alla demolizione, all’atto dell’acquisto fosse un immobile strumentale funzionante, occorrerà applicare al costo d’acquisto la percentuale forfetaria di scorporo (20 o 30% a seconda dell’attività svolta dal cedente al suo interno). Talché se l’immobile fosse immediatamente destinato all’utilizzo, da quel momento si potrebbero calcolare ammortamenti sulla quota riferita al fabbricato.
Senonché, come premesso, l’immobile viene abbattuto. Quindi la quota forfetaria riferita al fabbricato deve essere spesata a conto economico e dedotta in conformità a quanto previsto dall’articolo 102, comma 4 del Tuir (In caso di eliminazione di beni non ancora completamente ammortizzati dal complesso produttivo, il costo residuo è ammesso in deduzione). Il costo del terreno resterà capitalizzato a stato patrimoniale tra le immobilizzazioni materiali.
Proseguendo nella disamina, va da sé che il costo dell’abbattimento dell’immobile va capitalizzato su terreno così come le opere di bonifica e sistemazione del medesimo. Dunque, avremo in bilancio sotto la voce “Terreno”: il valore forfetario (20 o 30%) riferito al costo d’acquisto del fabbricato, il costo per l’abbattimento del medesimo e il costo di sistemazione dell’area.
Diversa è la sorte riferita ai costi di ricostruzione del fabbricato che, imputati anch’essi in attivo di stato patrimoniale alla voce “Fabbricati strumentali”, saranno ammortizzabili con l’aliquota propria del bene.
Acquisto di rudere non agibile
Ove, invece, il fabbricato preesistente sia non agibile ne consegue che, di fatto lo stesso non presenta, nello stato in cui si trova, alcuna utilità.
Secondo l’Agenzia, dunque, il costo sopportato dall’impresa per l’acquisto è riferibile al solo terreno. Ne consegue che avremo sotto la voce “Terreno”: l’intero costo d’acquisto del fabbricato inagibile, il costo per l’abbattimento del medesimo e il costo di sistemazione dell’area.
Viceversa, i costi di ricostruzione del fabbricato imputati in attivo di stato patrimoniale alla voce “Fabbricati strumentali”, saranno ammortizzabili con l’aliquota propria del bene.
E’ evidente che per l’impresa acquirente questa soluzione è penalizzante poiché l’intero costo d'acquisto del rudere va imputato al terreno e non è deducibile a seguito dell’abbattimento.
Si noti come l’Agenzia fornisce una risposta certamente non basata su una interpretazione giuridica dell’atto di acquisto, bensì su una valutazione economica (e purtroppo non è la sola e non è la prima volta): infatti, è indubitabile che nell’atto notarile d’acquisto per quanto possa essere precisato che l’immobile non è agibile, lo stesso esiste ed è catastalmente identificato. Insomma, come risulta dall’atto di compravendita si sta cedendo un fabbricato e non il terreno su cui insiste, ancorché possa ammettersi che quello che è appetibile per l’acquirente è il terreno.
Gli effetti della riqualificazione dell’atto
Supponiamo a questo punto che l’impresa non intenda adeguarsi alla interpretazione dell’Agenzia delle entrate e anche nell’ipotesi in cui il fabbricato acquistato sia inagibile, imputi al terreno la sola quota percentuale (20 o 30%), spesando e deducendo la restante parte riferibile al fabbricato abbattuto.
Sulla specifica questione non si ha conoscenza di giurisprudenza, tuttavia è da ritenersi che si possa applicare all’ipotesi prospettata la conclusione cui la giurisprudenza prevalente sta pervenendo in relazione alla (simile) vicenda riferita alla persona fisica che vende un fabbricato ubicato in una area che il Comune ha inserito nell’ambito di un "piano di recupero", consentendo ai proprietari dei fabbricati (o ai loro acquirenti) di abbatterli e ricostruirli con maggiori potenzialità.
Nel far presente che le pronunce della Cassazione sul punto ancora non sono consolidate e ondeggiano talvolta a favore del contribuente (n. 4150/2014, n. 15629/2014 e n. 2017), talvolta a favore dell’Agenzia (n. 24799/2014) si osserva che si va comunque consolidando la tesi che l’atto di compravendita è riqualificabile ai fini dell’imposta di registro per via del disposto dell’articolo 20 del TUR “L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente”. Viceversa, sempre in base alla suddetta giurisprudenza, al momento prevalente, l’atto non può essere riqualificato ai fini delle imposte sui redditi.
Attendiamo sviluppi.
