La Corte di Giustizia UE, con la sentenza 17 maggio 2023, C-365/22, si è espressa in merito alla rivendita dei singoli pezzi di ricambio degli autoveicoli: gli autoveicoli definitivamente fuori uso, acquistati per essere rivenduti “per pezzi di ricambio”, senza che gli stessi siano staccati, costituiscono “beni d’occasione”.
La specie riguarda un imprenditore belga che svolge l’attività di vendita di veicoli d’occasione e di veicoli destinati alla demolizione; in particolare, l’imprenditore acquista da imprese di assicurazione veicoli dismessi per poi rivenderli a terzi come rottami o “per pezzi di ricambio”.
A seguito di un controllo fiscale, l’Amministrazione finanziaria ha escluso il regime del margine per le fatture relative ai veicoli venduti come rottami o “per pezzi di ricambio”.
La Corte di giustizia UE ha evidenziato che, ai fini del regime IVA del margine, occorre che i predetti autoveicoli contengano parti che conservino le funzioni che avevano da nuove in modo da poter essere riutilizzate tali quali o previa riparazione, ma anche che gli stessi, a seguito della rivendita, rimangano all’interno del loro ciclo economico.
Laddove la rivendita fosse effettuata ai fini della distruzione o della trasformazione in altro bene, gli autoveicoli in esame rientrerebbero in un nuovo ciclo economico e il rischio di doppia imposizione, che il regime del margine intende evitare, scomparirebbe, con la conseguente applicazione del regime ordinario.
Vediamo in dettaglio la disciplina.
La disciplina UE – il regime del margine
Gli articoli 311 e seguenti della direttiva n. 2006/112/CE (direttiva IVA) prevedono che gli Stati membri applichino alle cessioni di beni d'occasione, di oggetti d'arte, da collezione o d'antiquariato, effettuate da soggetti passivi-rivenditori, un regime speciale d'imposizione del margine realizzato dal soggetto passivo-rivenditore, conformemente alle disposizioni previste.
Nello specifico l’articolo 314 della direttiva IVA prevede che il regime del margine si applichi alle cessioni di beni d'occasione, di oggetti d'arte, da collezione o d'antiquariato effettuate da un soggetto passivo rivenditore, quando tali beni gli siano stati ceduti nella Comunità da una delle persone seguenti:
a) una persona che non sia soggetto passivo;
b) un altro soggetto passivo, qualora la cessione del bene da parte di quest'ultimo sia esentata conformemente all'articolo 136;
c) un altro soggetto passivo, qualora la cessione del bene da parte di quest'ultimo benefici della franchigia per le piccole imprese;
d) un altro soggetto passivo rivenditore, qualora la cessione del bene da parte di quest'ultimo sia stata assoggettata all'IVA conformemente al regime speciale.
Ai fini di tale disciplina, l’articolo 311 della direttiva IVA definisce:
- «beni d'occasione», i beni mobili materiali suscettibili di reimpiego, nello stato originario o previa riparazione, diversi dagli oggetti d'arte, d'antiquariato o da collezione e non costituiti da metalli preziosi o pietre preziose come definiti dagli Stati membri;
- «soggetto passivo rivenditore», il soggetto passivo che, nell'ambito della sua attività economica, acquista o utilizza ai fini della sua impresa o importa per rivenderli beni d'occasione, oggetti d'arte, d'antiquariato o da collezione, sia che agisca in proprio sia per conto terzi in virtù di un contratto di commissione per l'acquisto o per la vendita.
Le indicazioni della CGUE nella sentenza 17 maggio 2023, C-365/22
L’imprenditore è identificato ai fini dell’IVA per un’attività professionale di vendita di veicoli usati e di rottami. Nell’ambito di tale attività, egli è in particolare portato ad acquistare veicoli dismessi, vale a dire veicoli totalmente sinistrati, presso imprese assicurative prima di rivenderli a terzi come rottami o «per pezzi di ricambio».
Nel 2015, l’imprenditore è stato sottoposto a un controllo che ha dato luogo a un avviso di rettifica in ragione di alcune violazioni delle norme in materia di detrazione dell’IVA e del regime del margine. Sulla base delle disposizioni nazionali che recepiscono gli articoli 311 e 313 della direttiva IVA, l’amministrazione tributaria ha deciso di escludere dal regime del margine le fatture recanti i termini «autovetture vendute per pezzi di ricambio» o quelle relative a rottami.
Egli ha presentato ricorso giurisdizionale sostenendo che i veicoli venduti «per pezzi di ricambio» avevano natura di «beni d’occasione» ai sensi dell’articolo 311 della direttiva IVA.
La Corte di cassazione, quale giudice del rinvio, ha deciso di sottoporre alla Corte di giustizia UE la seguente questione pregiudiziale «Se l’articolo 311, paragrafo 1, punto 1, della [direttiva IVA] debba essere interpretato nel senso che gli autoveicoli fuori uso che un’impresa di vendita di veicoli d’occasione e rottami abbia acquistato da persone di cui all’articolo 314 della direttiva, destinati a essere venduti “per pezzi di ricambio”, senza che i pezzi ne siano stati smontati, costituiscono beni d’occasione ai sensi di detta disposizione».
Per la Corte di giustizia UE, un’interpretazione in base alla quale un veicolo definitivamente fuori uso possa rientrare, in quanto bene d’occasione, nell’ambito di applicazione del regime del margine in quanto alcune sue parti costitutive sono suscettibili di reimpiego, è in linea con l’obiettivo di tale regime che, come risulta dal considerando 51 della direttiva IVA, è quello di evitare segnatamente la doppia imposizione che potrebbe derivare dal fatto che, da un lato, il prezzo di vendita di tali parti costitutive tiene già conto dell’IVA pagata a monte per l’acquisto del veicolo da parte di un persona rientrante nell’ambito di applicazione dell’articolo 314 della direttiva in parola e, dall’altro, né tale persona né il soggetto passivo-rivenditore sono in grado di detrarre tale importo (sentenza del 18 gennaio 2017, Sjelle Autogenbrug, C‑471/15).
I paletti del regime del margine
Per la CGUE, nel caso di specie, per verificare se i veicoli rivenduti possano rientrare nell’ambito di applicazione del regime del margine, il giudice del rinvio dovrà accertarsi che:
- tali veicoli contenevano ancora parti costitutive che conservavano le funzionalità che possedevano allo stato nuovo, in modo da poter essere riutilizzate come tali o previa riparazione;
- detti veicoli non siano stati in realtà venduti per essere semplicemente distrutti o trasformati in un altro oggetto. Infatti, un veicolo le cui parti costitutive, che conservano le funzionalità che possedevano allo stato nuovo, non vengono prelevate dall’acquirente per essere riutilizzate come tali o previa riparazione, non rimarrebbe nel ciclo economico suo proprio e non può quindi beneficiare del regime del margine.
Nell’ambito di tale verifica, il giudice del rinvio dovrà prendere in considerazione tutte le circostanze oggettive in cui è avvenuta l’operazione di rivendita. Infatti, come risulta dalla giurisprudenza della Corte, le nozioni utilizzate nella direttiva IVA sono di natura oggettiva e si applicano a prescindere dalle finalità e dai risultati delle operazioni di cui trattasi (sentenza dell’11 luglio 2018, E LATS, C‑154/17).
La disciplina italiana – i riferimenti normativi
Per completezza, si evidenzia che, nell’ordinamento interno, in recepimento della disciplina UE, l’articolo 36 del D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, prevede che per il commercio di beni mobili usati, suscettibili di reimpiego nello stato originario o previa riparazione, nonché degli oggetti d'arte, degli oggetti d'antiquariato e da collezione, acquistati presso privati nel territorio dello Stato o in quello di altro Stato membro dell'Unione europea, l'imposta relativa alla rivendita è commisurata alla differenza tra il prezzo dovuto dal cessionario del bene e quello relativo all'acquisto, aumentato delle spese di riparazione e di quelle accessorie.
L’articolo, a cui si rinvia, detta la disciplina applicabile al regime.
Normativa
- Articolo 36 del D.L. 23 febbraio 1995, n. 41;
- articoli 311 e seguenti della direttiva n. 2006/112/CE (direttiva IVA)
Giurisprudenza
- CGUE 17 maggio 2023, C-365/22;
- CGUE 18 gennaio 2017, C-471/15;
- CGUE 11 luglio 2018, E LATS, C-154/17.
