La legge di bilancio per il 2023 ha introdotto una fitta serie di disposizioni dirette a favorire la regolarizzazione delle violazioni commesse da contribuenti, meglio note con l’etichetta di matrice giornalistica di tregua fiscale. Tra queste spicca per importanza quella avente ad oggetto le c.d. violazioni sostanziali, grazie alla quale con il pagamento integrale del tributo evaso, degli interessi, e di un forte abbattimento delle sanzioni amministrative è possibile chiudere i conti con il Fisco.
Tuttavia, nulla è stato disposto per le sanzioni penali per le quali quindi l’incertezza rimane, anche a seguito della recentissima emanazione del decreto bollette che non pare aver risolto, per i delitti dichiarativi, tali dubbi.
La tregua fiscale delle violazioni sostanziali
Come noto, l’articolo 1, commi da 174 a 178, della legge 30 dicembre 2022, n. 197, ha introdotto il c.d. ravvedimento operoso speciale delle violazioni fiscali, diverse da quelle afferenti agli avvisi bonari e da quelle di natura strettamente formale, applicabile ai tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate, con riferimento ai periodi d’imposta dal 2017 a 2021.
Ciò non di meno, come espressamente stabilito dalla predetta legge, il ravvedimento non opera per l’emersione di attività finanziarie o patrimoniali detenute all’estero da soggetti residenti, oggetto del c.d. monitoraggio fiscale (Quadro RW), pur essedo utilizzabile, come precisato con norma di interpretazione autentica (v. articolo 21, comma 2, lett. b), del decreto-legge 30 marzo 2023, n. 34) per sanare l’omessa indicazione in dichiarazione di redditi prodotti all’estero da soggetti residenti.
La regolarizzazione:
- è preclusa se la violazione è già stata contestata, al momento del versamento integrale o della prima rata, con atto di accertamento, di liquidazione, di recupero, di contestazione e di irrogazione delle sanzioni o con comunicazione di irregolarità da controllo formale di cui all’articolo 36-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600;
- di converso, è ammissibile nell’ipotesi di ricevimento di un questionario o di un invito a comparire, oltre che di notifica di un PVC o nei casi di accesso/ispezione/verifica presso la sede del contribuente.
Tale peculiare forma di ravvedimento si perfeziona con:
- la presentazione di una dichiarazione integrativa a sfavore;
- il pagamento del tributo evaso e degli interessi nella misura del 2%, nonché la sanzione amministrativa nella misura di 1/18 di quella astrattamente irrogabile, entro il termine del 30 settembre 2023.
Gli effetti del ravvedimento sul piano delle sanzioni penali
Ciò chiarito in merito al funzionamento della definizione agevolata, come anticipato il principale dubbio è rappresentato dall’efficacia di tale istituto sul piano sanzionatorio penale.
Ipotizzando, infatti, che il contribuente abbia presentato una dichiarazione, qualificabile come infedele secondo l’articolo 4 del D.Lgs. 14 marzo 2000, n. 74, e decida di aderire alla definizione agevolata tale soggetto si vedrà applicata in sede giudiziaria la sanzione della reclusione?
La risposta a tale interrogativo ce la dà il richiamato decreto legislativo. In particolare, l’articolo 13, comma 2, stabilisce che il predetto reato dichiarativo non è punibile se il debito tributario, comprensivo di sanzioni e interessi, è stato estinto mediante integrale pagamento a seguito del ravvedimento operoso, a condizione che tale ravvedimento intervenga prima che il reo abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo; mentre il successivo 13-bis, comma 1, chiarisce che, fuori da tali ipotesi, al pagamento integrale del debito fiscale va riconosciuta valenza di circostanza attenuante.
In sostanza, quindi, il ravvedimento speciale può alternativamente rappresentare:
- una causa di non punibilità, in assenza di qualsivoglia attività di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria di cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza;
- una (mera) circostanza attenuante, qualora, pur non essendo ancora stato notificato atto formale di accertamento, siano iniziate attività volte a verificare il corretto adempimento degli obblighi fiscali in capo al soggetto passivo.
Come evidente, quindi, nella seconda eventualità va ben ponderata l’adesione alla definizione agevolata poiché c’è il rischio concreto di autodenunciarsi vedendosi contestato il reato commesso, con conseguente applicazione, seppur in misura attenuata, della sanzione penale. D’altronde l’alternativa è affidata alla speranza che l’Amministrazione finanziaria in sede di controllo non effettui rilievi.
La (non) novità del decreto bollette
In chiusura, va segnalato che il recentissimo decreto bollette è intervenuto, con riferimento ai delitti in materia di pagamento (omesso versamento ritenute, omesso versamento IVA e indebita compensazione), con l’articolo 23, comma 1, il quale ha previsto una causa di punibilità ad hoc per la definizione agevolata, ma nessuna esimente è stata prevista per i delitti in materia di dichiarazione. Si spera, tuttavia, che nell’iter di conversione si possa correggere tale asimmetria e dare ai contribuenti interessati, e i loro professionisti di fiducia, un quadro certo degli effetti sul piano delle sanzioni penali del ravvedimento speciale.
Normativa
Articoli 21, comma 2, lett. b), e 23, comma 1, decreto-legge 30 marzo 2023, n. 34.
Articolo 1, commi da 174 a 178, legge 30 dicembre 2022, n. 197.
Articoli 13, comma 2, e 13-bis, comma 1, decreto legislativo 14 marzo 2000, n. 74.
